2023年11月4日发(作者：大班建构区教案)【摘要】本文从程序角度提出全面预算管理的五要素框架：目标、组织、 编制、执行与控制、分析与考核，以期深化全面预算管理的理论研究和实践应 用。指出预算管理实践中的一系列“动作变形”在根源上与其目标定位欠妥有 关（如成本费用控制观），全面预算管理可以作为联结战略与计划、联结战略 与执行的工具。 【关键词】全面预算管理；要素；基本目标；企业战略；作业管理 一、全面预算管理的五要素框架 管理有要素说，会计有要素说，内部控制有要素说，平衡计分卡的四维度 指标似也可理解为四要素，我国现行《企业财务通则》似亦有财务管理要素之 说。在相关理论认识以及实践感受的基础上，本文尝试提出全面预算管理的五 要素框架：目标，组织，编制，执行与控制，分析与考核。上述要素不是从预 算内容而是从预算管理的程序角度进行界定。对于其它的重要预算作业环节则 做如下处理：一是预算审核、预算批准两个环节并入编制要素；二是预算控制 与预算执行两者密不可分，合并为一个要素；三是预算调整并入预算执行要素; 四是预算分析与预算考核合并为一个要素，预算分析某种意义上说也是一种考 核和评价，只是人们通常理解的考核是与分配、与钱有关的事；五是预算管理 中通常要涉及的分级授权机制，并入预算执行与控制；六是预算管理特别是大 型企业的预算管理离不开信息系统的支持。信息管理非常重要，例如，现行企 业财务通则将“信息管理”作为财务管理要素之一，但笔者觉得信息管理可以 考虑并入预算分析要素。因此，要素不合适太多——什么都重要，往往变成什 么都不重要。 关于预算内容的分类，好象不存在一致的标准说法，类似“经营预算（业 务预算）、资本预算、财务预算”的划分都可以接受。但不管采用何种方式划 分预算的实体内容，预算内容都可与上述从程序角度界定的预算五耍素构成 “经”和“纬”的纵横二维关系。 法律上有实体和程序之分，我国法律体系在过去有重实体轻程序的倾向， 任何组织，不论大小，制度规范都宜实体、程序并重，有时甚至是程序重于实 体，微观企业的制度规范亦是如此。纵观企业预算管理的理论研究和实践应用， 明显也存在重实体轻程序之嫌，因此，希望上述的要素框架能在一定程度上弥 补预算管理程序研究的不足，但愿不会矫枉过正。 全面预算管理从来不缺乏批评的声音，预算管理作为 ft 然的管理工具，正 如一把刀，可以用来砍柴，也可以用来砍人，关键在于是基于什么目的使用它 以及如何使用它。上述从程序角度提出预算管理
的五要素框架，是希望预算管 理的理论研究能更系统、更深入、更具体一些，从而更好、更有针对性地指导 预算管理实践。 二、预算管理的目标定位：成本费用控制 VS 支持企业战略 预算审核会成为争“粮票”的“分钱会”，是预算管理实践中并不鲜见的 情形。出现类似的状况，不管是何原因，对预算管理的目标定位欠清晰是重要 根源。 那么，究竟什么是预算管理的目标？是通常理解的成本费用控制吗？不妨 看看实践的情形。在成本费用控制观指导下的预算管理实践，预算管理往往成
x0c了片面的、狭隘的控制手段，并且经常是“严格控制”的手段——不做则已， 要做就做到极致，搞不清楚我国的企业从什么时候开始养成了这种良好习惯。 于是，在“严格控制”的指导思想下，预算管理开始了它一系列的“动作变 形”，如编制环节：搞点“预算松弛”的事肯定是必要的，谁教你审核预算时 一定要砍一两刀呢；预算审核：“蒙你一点是应该的”，否则对不住“信息不 对称”那样的伟大发现，有时预算审核过程就成了有关各方斗智斗勇的博弈过 程，成了 “砍一刀，而后加一点，其实谁也不知道该花多少”的数字游戏；预 算执行：所有预算内的项目都是该花的，只有应该没有不该，当然花钱其实也 是挺辛苦的，因为花钱就要做事，可如果不把预算内的钱辛苦地花完，来年的 预算就不好办了；预算控制：财务部门痛苦不堪，因为“严格控制成本费用” 的主要职责经常莫名其妙地落在了财务部门的头上，财务部门有时要战斗在第 一线去充当“讨价还价”、“干毛巾拧出水”的不恰当角色；预算分析：预算 符合率成了不自欺但欺人的没有意义的数字；预算考核：奖惩与预算执行差异 直接挂钩的机制往往导致“为撒谎者买单”，同时不经意地强化了预算松弛倾 向…… 笔者无意要把所有这些都归咎于预算管理的成本控制观，但片面的成本费 用控制观无疑是这些现象的一个重要根源。并且，在成本费用控制观下，预算 管理有时演化成了刚性的控制体系，而企业不同于外部环境相对稳定的事业 和 政府部门，企业所处的市场环境在不断变化，断无可能适应缺乏柔性的预算控 制机制，丁•是，出现上述一系列“动作变形”并不足为奇。从实践观察看，在 成本费用控制观指导下的预算管理实践，要么是流于形式或自然地寿终正寝， 要么是给作茧自缚这样的古话增加一个生动的实践注解。 因此，预算管理 的目标不仅在于控制成本费用——还可以帮助企业实现其它具体目标，但预算 管理的基本目标是支持企业实现其战略。这些年来，战略的问
题似乎被搞得过 于高深莫测，神乎其神，什么蓝海战略，或许还有什么红海、黄海的，不一而 足，以至于很多人难以理解什么是战略，更难理解预算管理支持战略实现。于 是，有必要先谈对战略的理解。战略其实就是解决一个核心问题——盈利模式! 也就是做什么去赚钱，即带来现金流增量的经营业务。战略、盈利模式不在蓝 海上，不在红海中，也不在等身齐高的战略教科书上，而在市场中，在企业家 的脑子里——发现、创造、维持、发展盈利模式是企业家才能的核心。因此， 全面预算管理不可能去替代企业的战略，但可以也应当支持企业实现其盈利模 式。 预算管理如何支持企业的盈利模式呢？从作业管理的角度看，企业是一系 列作业的集合，进一步从性质上看，企业的作业大体可以分为两类：盈利作业 (例如技术、营销、采购、制造作业）与辅助作业（例如人力资源管理、财务 管理与会计服务、行政办公服务）。企业实现盈利模式，获取现金流增量，离 不开盈利作业，也离不开必要的辅助作业。作业有主次之分，有重要和不重要 之分，有增值和不增值之分，但毫无疑问，任何作业都需要消耗资源，都需要 管理。预算管理耍实现财务资源对作业活动的配置，要为作业活动配置资源， 就必须进行作业计划、作业规划——这是作业管理的源头，于是，预算管理便 联结了战略与作业计划。另一方面，预算的执行与控制联结了战略与作业的执 行。可见，预算管理尽管具有管理控制职能，但重心在管理，而不是控制，更
x0c不是片面、狭隘的控制，其本质是经营、管理作业活动的计划。计划是管理的 首要职能，计划赶不上变化不等于不可以计划，作了计划不等于不可以改变一 一计划赶不上环境变化，并不能成为预算无用论的论据。预算管理与战略、作 业的关系大致可简单表达如下：战略——盈利模式——作业计划、作业规划及 其资源配置（预算编制）——执行、控制作业活动（预算执行与控制）——评 估、改进作业（预算分析与考核）。 有人说，平衡计分卡是联结战略与执行的桥梁，笔者认为，全面预算管理 同样可以作为联结战略与计划和执行的工具。管理工具本身并无高低优劣之分， 真正用好是根本——用剑的未必就一定搞定用刀的，用刀的未必就搞不定用剑 的！并且，刀剑之间、管理工具之间有时还可能具备兼容性。把全面预算管理 与广受推崇的平衡计分卡相提并论，一定有很多人不会同意，这或许与不少人 狭隘理解、不太恰当地应用预算管理有关，也或许与不时喜新厌旧的人性弱点 有关。其实，新的未必都好，也未
